Veredicte final per a la teoria del vincle: El Tribunal Suprem admet (PER FÍ) la deduïbilitat de la retribució de l'Administrador.

Després d'una intensa i esgotadora batalla amb l'Administració Tributària, el Tribunal Suprem ha confirmat el que molts portàvem anys reiterant: la retribució abonada als administradors té la consideració de despesa fiscalment deduïble, encara que els estatuts socials prevegin la gratuïtat del càrrec.

Tot i que l'entrada en vigor de la Llei 27/2014, de 27 de novembre, de l'Impost sobre Societats semblava haver donat treva a aquesta qüestió amb el reconeixement explícit que les retribucions als administradors pel desenvolupament dels seus càrrecs directius no tenen la consideració de donatiu o liberalitat, passa que també va introduir el concepte de "despeses d'actuacions contràries a l'ordenament jurídic", vetant la deduïbilitat fiscal de les mateixes. Amb aquesta modificació, l'Administració tributària ha interpretat que en la mesura en què l'absència de previsió de la retribució dels administradors en els estatuts de la societat incompleix la normativa mercantil, no hi ha la deduïbilitat de la despesa per retribució.

En efecte, la deduïbilitat de la retribució dels administradors pel desenvolupament del seu càrrec venia, fins a la data, sent objectiu de fàcil victòria davant el contribuent, ja que els òrgans tributaris negaven la seva consideració de despesa fiscalment deduïble quan no complia estricta i mil·limètricament la normativa mercantil per a la seva aprovació i posterior regulació, la qual cosa afectava directament totes les retribucions percebudes pels membres de l'òrgan d'administració, tant pel desenvolupament de les seves funcions directives com pel desenvolupament de les seves funcions executives o operatives en el si de l'empresa, ja que, l'Administració Tributària ha vingut negant la deduïbilitat de la retribució d'administradors pel desenvolupament de funcions directives emparant-se en la teoria del vincle, segons la qual quan un mateix subjecte ostenta simultàniament una relació laboral i una relació mercantil amb l'empresa, aquesta última absorbeix, a tots els efectes, la primera. Aquest criteri, juntament amb l'exigència de l'estrict compliment de la normativa mercantil, suposava en termes pràctics considerar tots els salaris abonats per una societat al seu administrador i, alhora, directiu, com no deduïble. Doncs bé, després d'anys de litigiositat, debat i infinitat d'inspeccions tributàries controvertides, des de juny de 2023, el Tribunal Suprem s'ha posicionat també progressivament a favor del contribuent, reconeixent que la històrica qualificació realitzada per l'Administració Tributària, com a donació o liberalitat de tota retribució pel càrrec d'administrador basada en irregularitats d'aspecte mercantil resulta excessiva.

En la sentència del 27 de juny de 2023, es va posar de manifest que, en el cas de societats unipersonals, el requisit d'aprovació de la retribució als administradors en Junta General perd tota racionalitat, ja que en tractar-se d'un soci únic, l'òrgan administratiu devé inexistent i qualsevol formalitat que pogués exigir-se li manca de força jurídica per protegir al soci minoritari que, recordem, no existeix en aquesta tipologia de societats.

Posteriorment, en data 2 de novembre de 2023, el Tribunal Suprem va tornar a pronunciar-se a aquest respecte, invocant la seva doctrina jurisprudencial sobre el concepte de "donatiu" o "liberalitat", la deduïbilitat del qual està expressament vetada per l'article 15 de la Llei de l'Impost sobre Societats. En aquest sentit, assenyala l'Alt Tribunal que quan els serveis prestats són reals i efectius, derivant d'un contracte d'alta direcció i/o d'un contracte de naturalesa mercantil, és incoherent qualificar-los com a liberalitat, màxim quan és evident que no existeix animus donandi que permeti sostenir aquesta consideració.

Igualment, assenyala el Tribunal que tampoc pot l'Administració amparar-se sota el concepte d'"actuacions contràries a l'ordenament jurídic", ja que aquesta consideració està expressament reservada a aquelles actuacions manifestament rebutjades per l'ordenament jurídic. En cap cas s'ha d'oblidar que, tal com ha reiterat el Tribunal Suprem en múltiples ocasions, la consideració de despesa contrària a l'ordenament jurídic està única i exclusivament reservada a aquelles actuacions que suposin un incompliment manifest a l'ordenament jurídic. És a dir, no es tracta d'un calaix de sastre en el qual encabir qualsevol circumstància o despesa la deduïbilitat de la qual pogués qüestionar-se pel seu origen o procedència, sinó única i exclusivament per a aquells supòsits en els quals la naturalesa de la despesa prové d'un entorn de patent il·legalitat que pogués implicar la seva tipificació en termes penals. Per això, si tan evident resultés la il·legalitat que defensa l'Administració, no existiria una sentència en l'àmbit penal que la qualifiqués com a tal?

Finalment, la novetat es produeix ara amb l'última resolució emesa pel Tribunal Suprem, mitjançant la qual es resol un cas en què els estatuts socials establien expressament la gratuïtat del càrrec d'administrador. L'Alt Tribunal argumenta que, el incompliment formal de la normativa mercantil no implica per se la consideració d'una despesa com a liberalitat, ja que el pagament de la mateixa deriva d'una relació empresarial subsegüent amb inqüestionable causa onerosa, màxim quan les mateixes consten comptabilitzades, acreditades i previstes en els estatuts de la societat. En la seva sentència, conclou que la manca d'acord de la junta general no implica necessàriament que les retribucions dels administradors constitueixin una liberalitat, de manera que la no previsió estatutària de la retribució dels administradors no pot suposar en tot cas, la negació d'una realitat jurídica i material, ja que les previsions en les normes mercantils no comporten una presumpció iuris et de iure que transcendeixi a l'àmbit fiscal. Així, si es pot acreditar que la retribució dels administradors respon efectivament als serveis prestats i la mateixa consta degudament comptabilitzada, es podria defensar que desapareix el caràcter de gratuïtat i ha de considerar-se com una despesa deduïble.

La nova sentència del Tribunal Suprem suposa un abans i un després en el tractament mercantil i fiscal de la retribució dels administradors. Això no significa que en tots els casos en què no estigui prevista la retribució de l'administrador en els estatuts, pugui deduir-se la retribució, sinó que les empreses han de poder demostrar el caràcter onerós de les retribucions i, per descomptat, la realitat dels serveis i la correlació amb els ingressos per assegurar la deduïbilitat de la despesa.

A partir d'ara, s'obre la porta a la revisió de la no deduïbilitat de la retribució d'administradors en exercicis no prescrits, quan es compleixin els requisits per a la deduïbilitat.

No obstant això, a judici del Tribunal Suprem en la seva sentència de 8 d'abril de 2024, no corre la mateixa sort la indemnització abonada per una empresa al president del Consell d'Administració amb ocasió de la seva renúncia al càrrec. En el cas recentment analitzat pel Tribunal, aquest resol que la quantitat abonada no deriva d'un compromís legal i/o contractual (és a dir, ni constava en els estatuts socials ni en el contracte de conseller), pel que ha de qualificar-se com a liberalitat o donatiu no deduïble a l'Impost sobre Societats. Efectivament, atès que en el moment de negociar la sortida de l'alt càrrec, no existia cap quantitat garantida per al seu perceptor, el dret a percebre la mateixa no neix dels estatuts socials, sinó d'un acord posterior entre ambdues parts que, a més, manca de correlació amb els ingressos empresarials, màxim per no trobar la seva causa en una clàusula de protecció o blindatge en termes d'exclusivitat o no competència professional.